Grundstückgewinnsteuern: Eigenleistungen an Bauwerken

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Selbst erbrachte Leistungen des Eigentümers zugunsten seiner Liegenschaft, sogenannte Eigenleistungen, sind bei der Grundstückgewinnsteuer im Grundsatz abzugsfähig wie Leistungen, welche von Dritten erbracht werden. Es sind aber Voraussetzungen bezüglich Preis und Nachweis der Eigenleistungen zu beachten. Zudem werden Mäklerprovisionen anders behandelt als wertvermehrende Aufwendungen.

Was haben Eigenleistungen mit Grundstückgewinnsteuern zu tun?

Unter Eigenleistungen versteht man Leistungen bei der Erstellung einer Baute oder bei umfangreichen Arbeiten an einem bestehenden Bauwerk, die der Eigentümer selber oder durch eine nahestehende Person (auch eine von ihm beherrschte Gesellschaft) an seinem Grundstück ausführt. Eine sorgfältige Planung der steuerlichen Folgen empfiehlt sich insbesondere bei grösseren Neubauprojekten, bei welchen umfassende bautypische Dienstleistungen durch den Eigentümer der Liegenschaft wie ein General- oder Totalunternehmer erbracht werden (ggf. zusammen mit oder für Konsortialen. Dies mit der Absicht, die Liegenschaft – häufig nach Aufteilung in Stockwerkeigentum – nach deren Erstellung mit Gewinn zu verkaufen.

In Basel-Stadt und in Basel-Landschaft und in vielen anderen Kantonen wie Zürich und Bern werden Liegenschaftsverkäufe durch natürliche wie auch durch juristische Personen mit der separaten Grundstückgewinnsteuer anstatt der Einkommens- oder Gewinnsteuer erfasst. Angesichts der teils sehr hohen Belastung mit der Grundstückgewinnsteuer bei kurzer Besitzdauer besteht bei solchen Projekten ein Interesse, Aufwand bei der Grundstückgewinnsteuer und nicht bei der Einkommens- oder der Gewinnsteuer berücksichtigt zu haben. Die Steuerbehörden prüfen die Immobilienprojekte deshalb sehr genau im Hinblick auf eine allfällige Gewinnverschiebung.

Vielfältige Eigenleistungen – unterschiedliche steuerliche Behandlung

Häufig gibt es Diskussion zwischen den Projektverantwortlichen und der Steuerbehörden, welche Eigenleistungen als wertvermehrende Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer zu behandeln sind und somit den Grundstückgewinn reduzieren.

Während der Drittpreis bei Handwerkerarbeiten relativ einfach zu ermitteln ist, gibt es beim Architektenhonorar häufig Diskussionen: In der Praxis des Kantons Basel-Landschaft beispielsweise wird eine Limite von 15% der honorarberechtigten Bausumme als noch angemessen angesehen; der Nachweis höherer Kosten ist möglich.

Im Gegensatz zu diesen wertvermehrender Aufwendungen, bei denen auch die vom Veräusserer selber erbrachten Eigenleistungen anrechenbar sind (Vorbehalt Drittvergleich), sind Mäklerprovisionen nur anrechenbar, wenn der Mäkler im Verhältnis zu seinem Auftraggeber als Drittperson betrachtet werden kann. Die üblichen Kriterien für Anerkennung von Vermittlungsprovisionen gelten auch hier. Mäkler muss wirtschaftlich eine Drittperson sein – nicht nur im juristischen Sinn. Baukonsortien werden diesbezüglich von den Steuerbehörden teils unangemessen streng behandelt; die Gerichte korrigieren dies teils unter Würdigung der gesamten Verhältnisse. Massgebend ist die Gleichbehandlung aller Verkäufer und Steuerpflichtigen. Kosten für Bauleitung und Planung grösserer Immobilienprojekte in Eigenleistung werden bei entsprechendem Nachweis als Abzug bei der Grundstückgewinnsteuer akzeptiert, wenn diese als unentbehrlich und branchenüblich dargetan sind.

Dem Nachweis der Eigenleistungen und deren Preis kommt grösste Bedeutung zu

Die Praxis der Steuergerichte und anderen Rechtsmittelbehörden hat dazu ein paar wichtige Grundsätze ermittelt:

Grundsätzlich sind sämtliche erbrachten Eigenleistungen bei den Gestehungskosten anrechenbar; dies indessen nur zum marktkonformen Preis (sogenannter Drittpreis). Die Nachweispflicht dafür liegt gemäss den allgemeinen Beweisregeln im Steuerrecht – es handelt sich um steuerreduzierende Faktoren – beim Steuerpflichtigen. Die Anerkennung von Eigenleistungen ist an verschiedene Voraussetzungen gebunden. Die Eigenleistung:

• muss als Einkommen deklariert bzw. als Ertrag gebucht worden sein und somit der Einkommens- / Gewinnsteuer unterliegen und
• muss tatsächlich erbracht worden sein und
• darf nicht schon unter einem anderen Titel in der Bauabrechnung enthalten sein und
• stellt eine Leistung dar, welche nicht von jedem anderen Bauherrn hätte erbracht werden können. Dazu zählen die Auswahl der Handwerker, die Sicherstellung der Finanzierung, der Zahlungsverkehr, die Bauoberaufsicht.

Eine saubere Buchführung (separate Liegenschaftsabrechnung) und gute Dokumentation (z.B. Arbeitsrapporte) ermöglichen den Nachweis, wer welche Leistungen erbracht hat. Entscheidend ist weiter, dass diese Leistungen zu einem marktkonformen Preis gebucht und zeitnah – nicht erst nach Abschluss des Projektes – fakturiert werden. So wird schon im Veranlagungsverfahren Vertrauen geschaffen – die beste Basis für eine vorteilhafte Steuerrechnung.

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